Prawidłowa kwalifikacja poszczególnych składników wynagrodzenia ma zasadnicze znaczenie z uwagi na wysokość odprowadzonego do urzędu skarbowego podatku a co za tym idzie ostatecznej kwoty wypłaty dla pracownika. Ciekawą sprawą zajął się niedawno Naczelny Sąd Administracyjny, rozpatrując skargę Ministra Finansów na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Sprawa zaczęła się od wniosku spółki o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% do wypłacanej twórcom premii. We wniosku został opisany następujący stan faktyczny.

Spółka zamierzała zawierać umowy o pracę z osobami, które będą zobowiązane do wykonywania działań twórczych. Efekty pracy tych osób stanowić będą utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W oparciu o zapisy umowy o pracę, Spółka nabędzie autorskie prawa majątkowe do wytworzonych przez pracowników - twórców utworów, zaś pracownikom tym przysługiwać będzie wynagrodzenie, składające się z wynagrodzenia zasadniczego, a także - określonego ryczałtowo - wynagrodzenia za przejście na pracodawcę powyższych praw, bez względu na ilość i rodzaj utworów powstałych w danym miesiącu. Od wynagrodzenia i premii, które dotyczą korzystania przez pracowników - twórców z praw autorskich lub rozporządzania tymi prawami, Spółka - jako płatnik - planuje obliczać i pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 50% określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT.

W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytania. Czy wykonując obowiązki płatnika odnośnie do wypłacanego pracownikom wynagrodzenia, powinna obliczać i pobierać zaliczki na podatek dochodowy z uwzględnieniem kosztów uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, tj. w wysokości 50% w odniesieniu do tej części wynagrodzenia, która dotyczy korzystania przez pracownika - twórcę z praw autorskich lub rozporządzania tymi prawami?

Czy wykonując obowiązki płatnika odnośnie do wypłacanej pracownikom premii uznaniowej z tytułu stworzenia i przeniesienia na pracodawcę utworów stworzonych w ramach stosunku pracy, powinna obliczać i pobierać zaliczki na podatek dochodowy przy uwzględnieniu 50% kosztów uzyskania przychodów?

Przedstawiając swoje stanowisko w sprawie Spółka stwierdziła, że w obu przypadkach ma prawo obliczać i pobierać zaliczki na podatek dochodowy z uwzględnieniem kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%. Minister Finansów uznał stanowisko Spółki w zakresie drugiego pytania za nieprawidłowe. Natomiast w kwestii pierwszego pytania, Minister Finansów wydał odrębną interpretację, w której podzielił stanowisko Spółki. Minister Finansów zaznaczył, że art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT nie będzie miał zastosowania do wypłacanej pracownikom premii, która ma charakter uznaniowy i jej przyznanie uzależnione jest od efektów pracy pracownika. Podkreślił, że tak ukształtowana premia nie stanowi przychodu za wykonanie utworu, nie jest ona bowiem bezpośrednio związana z korzystaniem przez twórcę z praw autorskich lub rozporządzaniem tymi prawami. Zdaniem Ministra Finansów, nie istnieje bezpośredni związek przyczynowo - skutkowy między premią uznaniową a twórczą pracą pracownika, skoro otrzymanie takiej premii uzależnione jest od innych czynników, niż tylko wykonywanie czynności o charakterze twórczym. Wobec tego Minister Finansów przyjął, że premia nie może stanowić zapłaty za efekt pracy twórczej. Sąd pierwszej instancji uznał, że ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz przepisy normujące wynagrodzenie twórców nie zakazują wypłaty wynagrodzenia pracownikom - twórcom w postaci premii. Tym samym Sąd przyjął, że premia może stanowić dodatkowe wynagrodzenie za korzystanie z praw autorskich przez pracownika - twórcę (lub za nabycie tych praw przez pracodawcę).

W ocenie Sądu, w świetle przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego, trudno uznać argumentację Ministra Finansów za właściwą. Spółka wyraźnie wskazała, w jakich okolicznościach będzie przyznawała premię, a także w sposób niewątpliwy wykazała związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy premią a utworem. Dodał, że bez znaczenia dla niniejszej sprawy jest fakt, że premia ma cechy uznaniowości, co akcentował Minister Finansów. Sąd doszedł do wniosku, że sposób przyznawania premii nie może decydować o tym, czy premia pozostaje w związku z utworem. Jeśli bowiem pracownik - wykonujący w ramach umowy o pracę utwory - zgadza się na taki sposób wynagradzania go za przekazanie pracodawcy prawa do rozporządzania autorskimi prawami majątkowymi, to organ nie może w tym zakresie podważać ważności i skuteczności umowy. Zdaniem Sądu, trudno dopatrzyć się w treści art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT przeciwwskazań do określenia (zastosowania) w takiej sytuacji kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%.

Minister Finansów zaskarżył wyrok do NSA.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 8/15 stwierdził jednak, że skarga kasacyjna jest niezasadna.

NSA podzielił w zasadzie poglądy WSA. Uznał, że zarówno tytuł (powód) przyznania premii - za przeniesienie na Spółkę majątkowych praw autorskich do utworów wytworzonych przez pracowników w ramach stosunku pracy, jak również związek pomiędzy tym wynagrodzeniem a korzystaniem i rozporządzaniem tymi prawami przez pracowników - twórców, nie wykazuje uchwytnych różnic w zestawieniu z tą częścią wynagrodzenia, która w umowie o pracę została określona ryczałtowo, a co do którego to wynagrodzenia Minister Finansów nie miał zastrzeżeń co do możliwości zastosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT.

Zdaniem NSA, kwestia uznaniowości w przyznawaniu tej premii, według kryteriów ustalonych przez Spółkę, zważywszy, że będzie ona również wypłacana z tytułu rozporządzenia przez pracowników na rzecz Spółki autorskimi prawami majątkowymi do wytworzonych w ramach stosunku pracy utworów - nie ma tu znaczenia. Spółka nabywać będzie autorskie prawa majątkowe do wytworzonych przez pracowników w ramach stosunku pracy utworów wprost na mocy postanowień umów o pracę. Kwestia przyznania w zamian za to pracownikom określonych elementów wynagrodzenia ma więc w tym kontekście, zdaniem NSA, charakter wtórny. Tak więc składnik wynagrodzenia twórców w postaci premii może korzystać z 50 proc. kosztów.

Wiesława Moczydłowska